PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS REGULATÓRIOS DO SANEAMENTO BÁSICO .

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PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS REGULATÓRIOS DO SANEAMENTO BÁSICOPARA AGÊNCIAS REGULADORAS INTERMUNICIPAIS E MUNICIPAISJulho20201

Agências Reguladoras Intermunicipais de Saneamento BásicoAgência Reguladora Intermunicipal de Saneamento (ARIS)Agência Intermunicipal de Regulação do Médio Vale do Itajaí (AGIR)Agência Reguladora dos Serviços de Saneamento das Bacias dos Rios Piracicaba,Capivari e Jundiaí (ARES-PCJ)Agência Reguladora Intermunicipal de Saneamento do Rio Grande do Sul(AGESAN-RS)Agência Reguladora Intermunicipal de Saneamento Básico de Minas Gerais(ARISB-MG)Agência Reguladora Municipal2

Equipe TécnicaAdir FaccioDiretor-Geral (ARIS)Ananias Ribeiro de CastroDiretor-Geral (ARISB-MG)Gerente de Regulação Econômica eAndré Domingos GoetzingerFinanceira (AGIR)Antoninho Luiz BaldisseraDiretor de Regulação (ARIS)Dalto Favero BrochiDiretor-Geral (ARES-PCJ)Daniel Antonio NarzettiGerente de Regulação (AGIR)Daniela Pinho RockeAssessora Ambiental (AGESAN-RS)Demétrius Jung GonzalezDiretor-Geral (AGESAN-RS)Fábio Augusto Alho da CostaPresidente (AGEMAN-Manaus)Geyse Renata Zonzini TapiaGuilherme Augusto Silva AraújoAnalista de Fiscalização e Regulação(ARES-PCJ)Analista de Fiscalização de Regulação(ARISB-MG)Heinrich Luiz PasoldDiretor-Geral (AGIR)Lucas Candido dos SantosCoordenador de Contabilidade RegulatóriaRicardo Francisco PittaSamuel Pacheco MenezesAnalista de Fiscalização de Regulação(ARIS)Analista de Fiscalização de Regulação(ARISB-MG)Tiago Luís GomesDiretor de Regulação (AGESAN-RS)3

SUMÁRIO1 INTRODUÇÃO . 62 ANÁLISE DE IMPACTO REGULATÓRIO . 73 VISÃO GERAL. 104 OBJETIVOS DO ESTUDO. 125 PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS REGULATÓRIOS – PCRs . 136 CONCEITOS DO PCR . 146.1 CONCEITOS DE CONTABILIDADE . 146.1.1 Contabilidade Pública . 166.1.2 Contabilidade Societária. 176.2 CONTABILIDADE DE CUSTOS . 176.3 CONTABILIDADE REGULATÓRIA . 176.4 REGULAÇÃO ECONÔMICA . 186.5 RECEITAS . 196.5.1 Receitas Regulatórias . 196.5.2 Receitas Não Regulatórias . 206.6. GASTOS . 206.6.1 Gastos Regulatórios . 226.6.2 Gastos Não Regulatórios . 257 LEGISLAÇÃO CONTÁBIL APLICÁVEL AOS PRESTADORES DE SERVIÇO . 277.1 INSTRUÇÕES CONTÁBEIS . 277.1.1 Estimativas Contábeis . 287.1.2 Despesa para Provisão de Créditos de Liquidação Duvidosa . 297.1.3 Estoques . 297.1.4 Ativo Imobilizado Regulatório . 307.1.4.1 Reconhecimento . 307.1.4.2 Mensuração . 317.1.4.3 Reavaliação do Ativo Imobilizado . 317.1.4.4 Depreciação . 327.1.4.5 Redução ao Valor Recuperável e Desreconhecimento do Valor Contábil deum Item do Ativo Imobilizado . 347.1.5 Amortização de Dívidas . 357.1.6 Remuneração na Base de Ativos Regulatória (BAR) . 354

7.1.6.1 Base de Ativos Regulatória (BAR) . 357.1.6.2 Tratamento da Base de Ativos Regulados . 368 CONSIDERAÇÕES DO PLANO DE CONTAS . 378.1 PLANO DE CONTAS . 378.2 PCASP e AESBE . 398.3 PRESTADORES DE SERVIÇOS NÃO ENQUADRADOS NO PCASP e NAAESBE . 409 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS . 419.1 BALANÇO PATRIMONIAL . 429.1.1 Ativo . 429.1.2 Passivo . 439.1.3 Patrimônio Líquido . 449.2 DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO . 449.2.1 Critérios Básicos de Apresentação . 449.3 DEMONSTRAÇÃO DE FLUXO DE CAIXA FINANCEIRO . 459.4 NOTAS EXPLICATIVAS. 469.5 BALANCETE CONTÁBIL . 479.5.1 Balancete das Receitas. 489.5.2 Balancete das Despesas. 499.6 RAZÃO . 499.7 ANÁLISE REGULATÓRIA DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS . 5010 APURAÇÃO DE CUSTOS . 5210.1 APLICAÇÃO DE CUSTOS . 5210.2 OBJETO DE CUSTOS . 5310.2.1 Classificação dos Custos . 5310.2.2 Alocação . 5410.2.3 Direcionadores . 5510.2.4 Centros de Custos ou de Lucros . 5510.2.5 Departamentalização. 5510.2.6 Consistência dos Critérios . 5611 INDICADORES . 56REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS . 615

1 INTRODUÇÃOA regulação envolve, no mínimo, quatro atores, destacando-se o governo, oprestador de serviços públicos, o usuário e a entidade de regulação. A falta dediretrizes e procedimentos padrões pode dificultar a gestão e a transparência entreos envolvidos, originando conflitos. Nesse contexto, os interesses entre osstakeholders são conflitantes e, por esse motivo, a participação da agênciareguladora como mediadora se torna relevante e de suma importância, mitigandoessas divergências.O sistema de contabilidade regulatória é uma fonte importante - embora nãoúnica - de informação confiável e útil para que os reguladores cumpramadequadamente seus objetivos. Portanto, a definição da pauta da contabilidaderegulatória é parte do processo de transparência, que é um objetivo formal daregulação.A informação boa, exata e consistente é a base para a regulação eficaz,resultando na eficiência e na efetividade das ações regulatórias. São osProcedimentos Contábeis Regulatórios (PCR) que fornecem um conjunto deprincípios e regras de apresentação da informação para os prestadores de serviçospúblicos regulados do setor, viabilizando a alocação de seus gastos, receitas, ativose passivos e possibilitando o controle dos objetivos regulatórios.Atualmente, no Brasil, há mais de 70 agências reguladoras ligadas aosaneamento básico, mas apenas seis possuem Manual de ContabilidadeRegulatória (MCR) publicado, uma quantidade irrisória, considerando que o marcolegal do saneamento básico é datado de 2007.A falta de um PCR que estabeleça diretrizes e padronização dos citadospelasagênciasreguladoras traz insegurança jurídica aos prestadores de serviços públicos desaneamento básico. Essa ausência de padronização é uma das maiores críticas àpulverização da regulação em diversas entidades.Os MCRs já publicados demonstram riqueza de detalhes em suaelaboração, o que torna sua aplicação dificultosa. Portanto, essa dificuldade temcomo grande obstáculo a aceitação do prestador de serviços em atender às6

ínuoatéseuamadurecimento.Em função dessas peculiaridades, surge a necessidade de elaboração emconjunto do PCR pelas diversas agências reguladoras de destaque no cenárionacional. O objetivo do PCR é padronizar os entendimentos e os procedimentos decontabilidade regulatória, estabelecendo maior segurança jurídica aos prestadoresde serviços de saneamento.Um grande desafio à elaboração deste PCR é considerar o tratamentoregulatório para cada tipo de prestador de serviços (prefeitura municipal por meio desecretaria municipal ou órgão do município; autarquia municipal; empresa pública;sociedade de economia mista; concessão). Outro desafio relevante é a utilização doPCR por diversas agências reguladoras, cada uma com suas peculiaridadesadministrativas, institucionais e técnicas.A aplicação dos conceitos do PCR demanda conhecimentos práticosaprofundados de contabilidade societária avançada, contabilidade pública e opróprio tratamento regulatório das informações coletadas, que fornecem dados paradefinição de qualidade dos serviços prestados e das tarifas praticadas pelosprestadores de serviços, nos termos da lei.2 ANÁLISE DE IMPACTO REGULATÓRIOA Análise de Impacto Regulatório (AIR) é um instrumento de melhoria daqualidade regulatória utilizado para embasar decisões que incidam sobre asociedade, sobre os usuários dos serviços de saneamento básico, sobre osprestadores de serviço regulado, sobre a administração pública, sobre acompetitividade nacional ou sobre o meio ambiente, entre outros aspectosrelevantes. Embora a AIR não seja capaz de determinar, por si só, as decisões aserem tomadas, ela fornece dados e explicita a posição dos agentes envolvidos,provendo informações importantes que podem esclarecer pontos relevantes emelhor orientar as opiniões acerca de determinados processos decisórios,legitimando as ações adotadas pela Agência.Em suma, a AIR é um procedimento ordenado de auxílio à tomada de decisãono âmbito da atividade regulatória do Estado, pois subsidia o agente regulador com7

dados e informações relevantes sobre os possíveis impactos das opções aventadas(VALENTE, 2013).Dentre os benefícios resultantes da aplicação da AIR, destacam-se, além damelhoria da qualidade regulatória e do suporte ao processo de decisão, acoordenação entre políticas públicas que estão inter-relacionadas; a participação dasociedade no processo regulatório; a provisão de transparência e accountability àsações de quem a implementa. Ademais, a AIR fortalece as decisões e confere maissegurança ao ambiente regulatório, dois dos principais motivos que ensejaram acriação de Agências Reguladoras pelo direito brasileiro na década de 1990.Portanto, essa análise deve ser realizada antes da tomada de decisões, de modo aembasar tanto o processo decisório quanto o monitoramento e a avaliação ex postdas ações regulatórias ooperaçãoEconômica(Organization for Economic Co-operation and Development – OCDE, 1997) definiudez boas práticas para estabelecer a AIR. São elas:1. garantir o comprometimento político com a AIR;2. alocar cuidadosamente responsabilidades para cumprimento dasetapas da AIR;3. treinar reguladores;4. utilizar um método analítico, porém flexível;5. desenvolver e implementar estratégias de coleta de dados;6. concentrar esforços em objetivos precisos;7. integrar a AIR com os processos de elaboração de políticas, dandoinício a integração o mais cedo possível;8. conferir publicidade aos resultados;9. envolver o público extensivamente; e10. aplicar AIR tanto a novas propostas regulatórias como à revisão deregulação existente.Verifica-se a grande preocupação do órgão de controle quanto ao grau deincorporação da AIR no processo de tomada de decisão das Agências Reguladoras,conforme as melhores práticas regulatórias internacionais. Isso ocorre porque a AIRnão é apenas mais um requisito burocrático a ser cumprido; na verdade, a AIR8

constitui-se uma ferramenta de apoio essencial à garantia da qualidade na tomadade decisão no processo regulatório.Como apontado pelo Tribunal de Contas da União (TCU) em 2014, explicitaros motivos para a tomada de decisão e a exposição deles para a avaliação dasociedade são ações que aduzem maior legitimidade, equidade, responsabilidade,eficiência, probidade, transparência e accountability para o processo regulatório, ouseja, faz como que todos os princípios da boa governança sejam devidamenteobservados.Contudo, não basta que os motivos estejam devidamente explicitados peloregulador, afinal toda regulação tende a suscitar dúvidas por parte do mercado:Não somente os custos de uma regulação que levam os indivíduos aquestionarem a sua validade e pertinência, e nem uma cabal demonstraçãodos seus benefícios convencerá todas as pessoas envolvidas que umadeterminada opção regulatória irá melhorar a sociedade. Valores nãomonetizáveis também orbitam o quadro de referência da população e, emdefesa desses valores, igual ou maior empenho poderá ser observado doque aquele que é empregado simplesmente para que o Estado reguladorsiga editando normas economicamente equilibradas.Pode estar fadada à sucumbência, no entanto, uma sociedade que,persistentemente, se oriente por normas cuja aplicação sequer está dotadade recursos para implementar, seja (i) do ponto de vista dos gastosnecessários à manutenção de autoridades públicas responsáveis pelafiscalização; seja (ii) do ponto de vista das pessoas e das empresas cujariqueza é deslocada das atividades produtivas para atividades decumprimento ineficiente de comandos normativos (DIAS, 2014).Ademais, a AIR apresenta-se como um instrumento não só de comunicaçãocom a sociedade quanto às razões de uma decisão regulatória, mas principalmentede reflexão por parte do Estado Regulador:O âmago da Análise de Impacto Regulatório (AIR) é fazer com que asliberdades das pessoas e empresas, como o bem mais sagrado em umestado democrático de direito, não sejam sacrificadas desnecessariamente,por incompetência, paixões pessoais, desconhecimento da realidade a serregulada, pressa ou amor aos holofotes das pessoas que ocasionalmenteestiverem exercendo a função de regulador (ARAGÃO, 2012).A AIR, portanto, pode funcionar, no mínimo, como um redutor de deficiência.Mais otimistamente, ela pode promover valores positivos, como a eficiência e aequidade, ao modular intervenções governamentais que visem a suprir a ausênciade circunstâncias ideais de racionalidade, informação e competitividade no mercado(STIGLITZ, 2009).Além disso, a AIR reserva para si o relevante papel institucional de trazer parao campo científico aquilo que muitas vezes é marcado por simples impressões9

gerais sobre um determinado conteúdo normativo. Também a AIR pode auxiliar naidentificação de algumas complicações que, permanentemente, ameaçam os bonsresultados que uma determinada política regulatória deve e pode, frequentemente,alcançar, tais como:[.] dificuldades geradas em matéria de compliance com os comandospositivos e negativos emanados na norma; criação de restrições à purainovação dos agentes econômicos e sociais; surgimento de riscos emfunção de desdobramentos não previstos do conteúdo regulatório;aparecimento de distorções mercadológicas perpetradas por agenteseconômicos interessados em prejudicar competidores por meio daregulação; possibilidade de equívocos por partes dos reguladores, ou deque ignorem os efeitos adversos de suas escolhas; possibilidade dereguladores buscarem engrandecer o seu próprio poder; de servirem aosinteresses de um pequeno grupo, em vez de diligenciar pelo interessepúblico; introdução de novos riscos no mercado regulado ou alocação dosriscos existentes a cargo de grupos diferentes, em razão da limitação nasinformações de que dispõem quanto à decisão que devam tomar ou emrazão da ausência de manifestação das pessoas afetadas pela regulação(WIENER e ALEMANNO, 2010, apud DIAS, 2014).Assim, dependendo da complexidade do problema, pode ser identificada anecessidade de se desenvolver uma análise mais aprofundada de acordo comcritérios e normativas definidos pela Agência Reguladora.3 VISÃO GERALA Lei Federal 11.445/07 prevê a criação de Agências Reguladorasindependentes, autônomas e com incremento massivo na produção regulamentardessas agências no Brasil.O órgão regulador visa salvaguardar os direitos dos usuários quanto àqualidade, ao bom atendimento de suas demandas, à modicidade das tarifas deacordo com a sua capacidade de pagamento, à sustentabilidade econômica efinanceira, à universalização e ao fiel cumprimento dos contratos de prestação dosserviços de saneamento básico regulados.A Lei de Diretrizes estabelece a regulamentação técnica, enumerando, nosincisos do art. 23, os conteúdos gerais:Art. 23. A entidade reguladora editará normas relativas às dimensõestécnica, econômica e social de prestação dos serviços, que abrangerão,pelo menos, os seguintes aspectos:I - Padrões e indicadores de qualidade da prestação dos serviços;II - Requisitos operacionais e de manutenção dos sistemas;III - As metas progressivas de expansão e de qualidade dos serviços e osrespectivos prazos;10

IV - Regime, estrutura e níveis tarifários, bem como os procedimentos eprazos de sua fixação, reajuste e revisão;V - Medição, faturamento e cobrança de serviços;VI - Monitoramento dos custos;VII - Avaliação da eficiência e eficácia dos serviços prestados;VIII - Plano de contas e mecanismos de informação, auditoria e certificação;IX - Subsídios tarifários e não tarifár

Procedimentos Contábeis Regulatórios (PCR) que fornecem um conjunto de princípios e regras de apresentação da informação para os prestadores de serviços públicos regulados do setor, viabilizando a alocação de seus gastos, receitas, ativos

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