DERECHO FISCAL EN EL ÁMBITO DEPORTIVO
FACULTAD DE DERECHODERECHO FISCAL EN EL ÁMBITODEPORTIVOAutor: Da Ni5ºE3CDerecho TributarioTutor: Eva María Gil CruzMadridJunio 20181
RESUMENEn el presente estudio se analizará el hecho deportivo y sus connotaciones fiscales. Enconcreto se hará una primera aproximación sobre la relevancia del deporte en la sociedadactual y su inserción dentro la Constitución Española. Asimismo, se establecerá larelación existente entre el fenómeno deportivo y los distintos poderes públicos y lasformas de financiación pública del mismo.Por otra parte, se hará un análisis de las imposiciones directas que afectan a los deportistasresidentes y no residentes en España, haciendo especial mención al impuesto sobre rentade personas físicas, la Ley Beckham y las peculiaridades de los derechos de imagen. Almismo tiempo, se procederá a un breve estudio de las imposiciones indirectas sobre elconsumo y la circulación de bienes y derechos.En último lugar, se tomará posición a cerca del fraude fiscal en el mundo deportivo,comenzando con una definición del concepto fraude fiscal dentro de la legislaciónespañola. Posteriormente, se analizará los mecanismos más comunes que se emplean parareducir la base impositiva o el tipo impositivo, así como los principales mecanismos enforma de convenios internacionales y normativas internas destinados a combatir y evitarel fraude tributario. Finalmente el estudio concluirá con cuatro ejemplos actuales defraude fiscal cometidos por deportistas de élite.Palabras clave: Fraude fiscal, Constitución Española, deporte, impuestos.2
ABSTRACTIn this study we will analyse the sports phenomena and its fiscal connotations. Inparticular, a first approach will be made on the relevance of sport in today's society andits insertion in the Spanish Constitution. Likewise, we will concrete/detailed the existingrelationship between the sports topic and the different public powers as well as the formsof public financing thereof.On the other hand, an analysis of the direct taxes that affect residents and non-residentsin Spain will be conducted, with particular emphasis on the income tax of individuals, theBeckham Law and the peculiarities of image rights. At the same time, we will proceed toa brief study of the indirect impositions on consumption and the circulation of goods andrights.Lastly, we will set out our position on tax fraud in the sports world, beginning with adefinition of the concept of tax fraud within Spanish legislation. Subsequently, we willanalyse the most common mechanisms used to reduce the tax base or the tax rate, as wellas the main mechanisms in the form of international agreements and internal regulationsaimed at tackling and avoiding tax fraud. Finally, the study will conclude with fourcurrent examples of tax fraud committed by elite athletes.Keywords: Tax fraud, Spanish Constitution, sport, tax.3
ÍNDICERESUMEN .2ABSTRACT .3ÍNDICE DE FIGURAS .6ÍDICE DE TABLAS 6LISTADO DE ACRÓNIMOS 71. INTRODUCCIÓN . .82. EL HECHO DEPORTIVO EN ESPAÑA .92.1.El deporte en la Constitución Española. . 92.2.Relación entre poderes públicos y el deporte. 112.3. Financiación pública para el fomento del deporte 132.3.1. Gastos públicos .132.3.2. Ingresos públicos .143. IMPOSICIÓN DIRECTA DE DEPORTISTAS RESIDENTES Y NO ENESPAÑA .163.1. El IRPF sobre deportistas 163.1.1. Rendimiento de trabajo . .183.1.2. Rendimiento del capital mobiliario 223.1.3. Rendimiento de capital inmobiliario .233.1.4. Rendimiento de actividades económicas 243.1.5. Ganancias y pérdidas patrimoniales .253.1.6. Los derechos de imagen . . .253.2. Impuesto Renta No Residentes .283.2.1. Ley Beckham .304. IMPOSICIÓN INDIRECTA SOBRE EL CONSUMO Y LA CIRCULACIÓNDE BIENES Y DERECHOS .324.1. Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) .324.2. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados(ITPAJD) 354.3. Impuesto sobre las Primas de Seguros (IPS) .365. FRAUDE FISCAL Y EL DEPORTE .375.1. Concepto de fraude fiscal 374
5.2. La economía sumergida 395.2.1. Paraísos fiscales .415.2.2. Sociedades offshore 425.2.3. Sociedades pantalla 435.2.4. Sociedades de Inversión de Capital Variable . 445.2.5. Holdings .455.3. Medidas antifraude .455.3.1. Infracciones tributarias .465.3.2. Medidas formales aplicables .465.3.2.1. Convenios internacionales 475.3.2.2. Acuerdos de doble imposición .485.3.2.3. Normativa interna 495.4. Actualidad, fraude fiscal y el hecho deportivo 505.4.1. Caso Messi .515.4.2. Caso Rafael Nadal .515.4.3. Caso Neymar .525.4.4. Caso Mascherano .536. CONCLUSIONES . .55BIBLIOGRAFÍA . 575
ÍNDICE DE FIGURASFigura 1. Actividades públicas financieras para el fomento del deporte 13Figura 2. Resumen de la consideración del derecho a la imagen dentro del IRPF.28Figura 3. Instrumentos para la comisión de fraude fiscal . 40Figura 4. Medidas formales para combatir el fraude tributario . 47ÍNDICE DE TABLASTabla1: Tramos IRPF aplicable a 2018 .176
LISTADO DE ACRÓNIMOSAEATAgencia Estatal de Administración TributariaArt.ArtículoCCFCConvenio Colectivo para actividades de FútbolProfesionalCDIConvenios de Doble ImposiciónCEConstitución EspañolaCPCódigo PenalIAEImpuestos sobre Actividades EconómicasIPImpuesto sobre el PatrimonioIPSImpuesto sobre Primas de SegurosIRNRImpuestos sobre la Rentas de No ResidentesIRPFImpuesto sobre Rentas de las Personas FísicasITPAJDImpuesto sobre Transmisiones Patrimonial y ActosJurídicos DocumentadosIVAImpuesto sobre el Valor AñadidoLGTLey General de TributosOCDEOrganización para la Cooperación y el DesarrolloEconómicosRDReal DecretoSADSociedad Anónima DeportivaSPESociedades de Promoción EmpresarialSTCSentenciaUEUnión Europea7
1. INTRODUCCIÓNActualmente el deporte tiene un gran relevancia en la sociedad, contribuye a la saludpública reduciendo el riesgo de enfermedades como la obesidad y problemascardiovasculares. A su vez fomenta el esfuerzo, el trabajo en equipo y facilita laintegración social inculcando valores de igualdad y respeto. Tanto es así, que en el LibroBlanco sobre el Deporte la comisión Europea ha atribuido al deporte una gran importancia,pues considera que además de mejorar la salud, tiene una dimensión educativa ydesempeña un papel social, cultural y recreativo.1A su vez , el libro habla también de una dimensión económica, pues el deporte contribuyeal crecimiento y a la creación del empleo, fomenta el turismo y estimula la mejora de lasinfraestructuras.2Por la importancia que supone el deporte en sociedad actual, en el presente trabajo seprocederá al estudio y análisis del hecho deportivo español tanto en sus connotacioneslegislativas, políticas como por su implicación social. Se prestará especial atención a larelevancia fiscal del fenómeno deportivo. Concretamente se analizará las imposicionesdirecta e indirectas que afecta al deporte. Al mismo tiempo se estudiará el fraude fiscalen el terreno de lo deportivo, uno hecho que cada vez está adquiriendo una mayorimportancia.Para el presente estudio se ha manejado diversas fuentes de información procedentes debases de datos de reconocido prestigio que ofrecen información contrastado como GoogleScholar, EBSCO y Aranzadi. Los dos primeros nos facilitan la búsqueda de revistas,informes académicos y libros, mientras que el último nos ofrece información sobre lalegislación vigente y la jurisprudencia existente.1Documento COM (2007) 391final, Bruselas, 11 de julio de 2007.Javier L.A., Jesús R.P., Mónica A.L., Montserrat, “Deporte y Fiscalidad”, Signatura Ediciones deAndalucía, Andalucía, 2008, p. 30. Fragmento del Libro Blanco sobre el Deporte “El deporte es un sectordinámico que crece con rapidez, tiene un impacto macroeconómico infravalorado y puede contribuir a losobjetivos de Lisboa de crecimiento y creación de empleo. Puede servir, además, como herramienta para eldesarrollo local y regional, la regeneración urbana o el desarrollo rural. El deporte tiene sinergias con elturismo y puede estimular la mejora de las infraestructuras y el establecimiento de nuevos partenariadospara financiar las instalaciones deportivas y de ocio.”.28
2. EL HECHO DEPORTIVO EN ESPAÑAEn este apartado nos centraremos en la consideración del fenómeno deportivo en lalegislación española, su relación con los poderes públicos y las diversas formas definanciación del mismo.2.1.El deporte en la Constitución Española.La Constitución Española de 1978 siguiendo la senda de los textos constitucionales deotros países ha incluido en sus textos una breve mención sobre la importancia que suponeel deporte. Nos referimos concretamente al artículo 43.3 CE que establece que los poderespúblicos tienen la obligación y el deber de fomentar la educación sanitaria, el deporte yla educación física.3Por el contenido de la norma se deduce la estrecha conexión existente entre el deporte, lasalud y la educación por un lado. Por el otro lado, el artículo no realiza solo unareclamación de la relevancia que supone el deporte para la sociedad, sino que imponealgo más, obliga a las instituciones públicas a intervenir y realizar esfuerzos legislativos,políticos y administrativos para fomentar y estimular la práctica deportiva como un medioesencial para lograr el bienestar social. Este intervencionismo encuadra precisamente enel marco del Estado Social y Democrático de Derecho en el que se configura España,encontramos una manifestación de ello en la Sentencia 18/1984, de 7 de febrero delTribunal Constitucional, al reclamar un intervencionismo del Estado derivado delreconocimiento los derechos económicos y sociales por parte de la Constitución.4 Aquíel término fomento tiene un amplio enfoque socio político, como dijo Tejedor Bielsa el3Constitución Española (BOE 29 de diciembre de 1978).Sentencia tribunal Constitucional de 7 de febrero 18/1984. Fragmento del mismo “el reconocimiento delos denominados derechos de carácter económico y social – reflejado en diversos preceptos de laConstitución– conduce a la intervención del Estado para hacerlos efectivos”.49
término “no puede limitarse al simple fomento, en el sentido clásico, sino que puede ydebe abarcar otras acciones de policía y servicio público”.5El artículo 43.3 al situarse dentro del capítulo III del Título I de nuestra Constitución seenmarca dentro del ámbito de los principios rectores de la política social y económica. Ya través del examinen del artículo 53 del propio texto constitucional se observa que estosprincipios rectores gozan de una menor protección, a diferencia de los DerechosFundamentales y libertades Públicas contenidas en el los capítulos I y II del título primero,al excluir su tutela por el Tribunal de Justicia (recurso sumario y recurso preferente) y elTribunal Constitucional (recurso de amparo).6Como se recoge en la STC 36/1991, de 14 de febrero del Tribunal Constitucional hay quetener presente que el contenido del artículo 43.3 tiene como labor la orientación de laactividad de los poderes públicos sin establecer ningún derecho reclamable. 7El hecho de que estos principios no establezcan derechos no quiere decir que no tengafuerza normativa. Tanto la jurisprudencia del Tribunal Supremo y del TribunalConstitucional y parte mayoritaria de la doctrina consideran a estos principios rectorescomo auténticas normas jurídicas y principios informativos de los preceptos que lasdesarrollan. Como consecuencia de ello las leyes o normas con rango de ley que vulnerenestos principios son objeto de recursos de inconstitucionalidad para declararlas contrariasa la Constitución. Así podemos citar como ejemplos la STC 16/1992 de 28 de abril delTribunal Supremo8 y la STC de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal5Tejedor Bielsa J. C., “Público y privado en el deporte”, Bosch, Barcelona, 2003, p. 31.Constitución Española (BOE 29 de diciembre de 1978). Fragmento del mismo “El reconocimiento, elrespeto y la protección de los principios reconocidos en el Capítulo III informará la legislación positiva,la práctica judicial y la actuación de los poderes públicos. Sólo podrán ser alegados ante la Jurisdicciónordinaria de acuerdo con lo que dispongan las leyes que los desarrollen.”7Sentencia Tribunal Constitucional de 14 de febrero 36/1991. Fragmento del mismo “los principiosreconocidos en el capítulo tercero del título I, aunque deben orientar la acción de los poderes públicos, nogeneran por sí mismos derechos judicialmente actuables”.8Sentencia Tribunal Supremo de 28 de abril 16/1992. Fragmento del mismo “Conviene no olvidar nuncaque la Constitución, lejos de ser un mero catálogo de principios de no inmediata vinculación y de noinmediato cumplimiento hasta que no sea objeto de desarrollo por vía legal, es una norma jurídica, la normasuprema de nuestro ordenamiento, y en cuanto tal, tanto los ciudadanos como todos los poderes públicos,y por consiguiente también los Jueces y Magistrados integrantes del poder judicial, están sujetos a ella (arts.9.1 y 117.1 de la CE). Por ello es indudable que sus preceptos son alegables ante los Tribunales (dejandoal margen la oportunidad o pertinencia de cada alegación de cada precepto en cada caso)”.610
Supremo de 23 de marzo de 1988 9 que refrendan el carácter la fuerza normativa delpropio artículo 43.3.En conclusión, el hecho deportivo recogido en el artículo 43.3 de la ConstituciónEspañola además de darle legitimidad, obliga a los poderes públicos a establecer losmecanismos oportunos con el fin de fomentar en un sentido amplio la actividad deportivaque eleve la calidad de vida y el bienestar de la población española. Por otra parte, al estarestablecido como principio rector de la política social y económica (artículo 53.3 CE), lasnormas infra-constitucionales, es decir, leyes, disposiciones con rango de ley yreglamentos, que las desarrollen han de cumplir con la exigencia constitucional.2.2.Relación entre poderes públicos y el deporte.Como ya se ha expresado con anterioridad en el artículo 43.3 de la Constitución Española,corresponde a la totalidad de los poderes públicos el fomento de la práctica deportiva enun Estado descentralizado como el nuestro. De este modo, dicha norma afecta tanto a laAdministración del Estado como a las Comunidades Autónomas y Entidades locales.En cuanto a la regulación Estatal, el artículo 149.1 CE aunque no realiza ningunareferencia explícita sobre el deporte, en muchos de sus títulos competenciales recogencuestiones que guardan una especial relación con el deporte, por lo que ampara laintervención estatal. Podemos encontrar al respecto ámbitos competenciales como la9Sentencia Tribunal Supremo de 23 de marzo 1833/1988. Fragmento del mismo “La ConstituciónEspañola de 1978, en su artículo 43-3, no consagra ciertamente un «derecho al deporte», sino queúnicamente establece su «fomento público», pero la inclusión del fenómeno del deporte en el TextoConstitucional no entraña únicamente un significado simbólico pues origina unas consecuencias jurídicas;el poder constituyente, al comprender la importancia del «hecho deportivo» en la sociedad moderna yrecogerlo así en la norma suprema, ha manifestado su criterio de que el deporte, como las demásinstituciones del país, debe empaparse de los principios sustanciales de la Constitución, lo cual ha tenidouna importante repercusión dentro del ordenamiento jurídico-deportivo; se trata de amparar una actividadde indudable utilidad pública, y que forma parte del conjunto de elementos que tienden no sólo ya aproporcionar medios materiales a los ciudadanos, sino a mejorar la calidad de su vida cotidiana”.11
seguridad pública en los espectáculos, fomento y coordinación en la investigación técnicay científica, hacienda entre otros, todas ellas con connotaciones deportivas.10El cuerpo normativo deportivo en el Derecho estatal se encuentra incrustado en la Ley10/1990, de 15 de octubre, que en su exposición de motivos resaltó la necesidad de laintervención estatal para las labores legislativas que sobrepasen los límitescompetenciales de las comunidades autónomas.11Con respecto a la Comunidades Autónomas, el área deportivo supone un hecho en la cualcada Comunidad Autónoma tiene su propia competencia de carácter exclusivo.12 Así,conforme al artículo 148.1. CE, las Comunidades Autónomas pueden recoger en susrespectivas Estatutos de Autonomía competencias relativas a la “Promoción del deportey de la adecuada utilización del ocio”.13Por lo que respecta a la entidades locales, la atribución de competencias en materiadeportiva resulta imprescindible por su cercanía a los ciudadanos. Como dijo ToscanoGil “la importancia del hecho deportivo en el nivel local basta por sí sola para justificarla atribución a los entes locales de competencias sustantivas y de calidad”.14 Por estemotivo la Ley 7/198, de de abril, reguladora de las Bases de Régimen Local, otorga unagran protagonismo activo a las entidades locales para promover y desarrollar el deportebase.15Por último, cabe resaltar que esta financiación directa también viene recogido en la CartaEuropea del Deporte, en concreto en su artículo 12.1610Constitución Española (BOE 29 de diciembre de 1978).Ley 10/1990, de 15 de octubre, del Deporte (BOE 17 de octubre de 1990).12Hijelmo, I. G., “Las competencias de las Comunidades Autónomas en materia de Derechodeportivo”. Revista española de derecho deportivo, pp. 51-68.13Constitución Española (BOE 29 de diciembre de 1978).14Toscano Gil, F., “Las competencias de las entidades locales en materia deportiva en Andalucía”,Anuario Andaluz de Derecho Deportivo, núm. 4, 2004, p. 199. Del mismo autor, “Deporte y entidadeslocales: el marco competencial en Andalucía”, Revista Andaluza de Administración Pública, núm. 58, 2005,pp. 297 y ss.15Ley 7/198, de de abril, reguladora de las Bases de Régimen Local (BOE 3 de abril de 1985).16Carta Europea del Deporte, p. 13 (disponible en ROPEA%20DEL%20DEPORTE.pdf ; última consulta 12/04/2018). Fragmentodel mismo “Conscientes de que los poderes públicos deben fomentar la cooperación recíproca con elmovimiento deportivo —que constituye la base indispensable del deporte— con objeto de fomentar losvalores y los bienes del deporte, y de que, en muchos Estados europeos, el Gobierno adopta medidastendentes a complementar y sostener la actuación de este movimiento”.1112
2.3. Financiación pública para el fomento del deporteEn el presente apartado se van a dilucidar las acciones con las que cuentan los entespúblicos en materia financiera para fomentar el deporte. Para ello, se ha procedido a ladivisión de las actividades encaminadas al mismo en dos bloques.Figura 1. Actividades públicas financieras para el fomento del deporteActividades PúblicasFinanciares para el Fomentodel DeporteIngresos Públicos (tributos)Incentivos y beneficioasbasados en una menorrecaudación tributaria aindivíduos o actividadesrelacionadas con el deporte.Gastos PúblicosProgramas de gastos enmateria deportiva, así comosubvenciones y ayudaspúblicas, convenios u otros.Fuente: elaboración propia (2018).2.3.1. Gastos públ
forma de convenios internacionales y normativas internas destinados a combatir y evitar el fraude tributario. Finalmente el estudio concluirá con cuatro ejemplos actuales de fraude fiscal cometidos por deportistas de élite. Palabras clave: Fraude fiscal, Constitución Española, deporte, impuestos.
RAZÓN HISTÓRICA DEL DERECHO PROCESAL 1. Formación histórica y concepto de derecho procesal. 2. Historia de los sistemas procesales. 3. Finalidad del derecho procesal. 4. Concepto y características del derecho procesal. 5. Derecho procesal y derecho jurisdiccional. 6. Fuentes del derecho procesal. 7. La ley procesal en el tiempo y en el .
Formación histórica y concepto de derecho procesal. 2. Historia de los sistemas procesales. 3. Finalidad del derecho procesal. 4. Concepto y características del derecho procesal. 5. Derecho procesal y derecho jurisdiccional. 6. Fuentes del derecho procesal. 7. La ley procesal en el tiempo y en el espacio. CAPITULO III LA JURISDICCIÓN 1.
Ninguno, aunque se recomienda haber superado las asignaturas de Derecho Procesal I, así como las de formación básica de Derecho Civil y de Derecho Penal BREVE DESCRIPCIÓN DE CONTENIDOS (SEGÚN MEMORIA DE VERIFICACIÓN DEL GRADO) I.- DERECHO PROCESAL CIVIL (II) II.- DERECHO PROCESAL PENAL COMPETENCIAS GENERALES Y ESPECÍFICAS
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